Можно ли восстановить ндс в следующем году. Восстановление ндс ранее принятого к вычету ндс

ИНФОРМАЦИОННОЕ ПИСЬМО

о восстановлении НДС с выданных авансов

Коллеги! Обращаем Ваше внимание на Постановление ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 по делу №А65-1814/2011 (Определением ВАС РФ от 01.01.2001 №ВАС-1851/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). Суд указал, что в данном случае восстановлению подлежит НДС, ранее принятый к вычету с сумм предоплаты, в размере суммы налога, указанной в счетах-фактурах при отгрузке.

Вывод суда мы иллюстрируем следующим условным примером.

Пример

Договор подряда на сумму 1 180 000 руб. в т. ч. НДС 180 000 руб. Работы выполняются и сдаются в 4 этапа. По договору подряда заказчик выплачивает подрядчику аванс в размере 236 000 руб., в т. ч. НДС (36 000 руб.), при выполнении подрядчиком этапов работ по договору и передачи их заказчику происходит оплата этих этапов с зачётом аванса в сумме 25% по каждому этапу.

Бухгалтерские записи

№ п/п

Бухгалтерские проводки

Период

Сумма в руб.

Январь 2013

Перечислен аванс подрядчику.

Д68.2.НДС К76.ВА

Счёт-фактура от подрядчика.

Апрель 2013

Выполнен первый этап работ.

Апрель 2013

76.ВА «НДС с выданных авансов»: 18 000 руб.

Обоснование

В случае если в счет перечисленной покупателем предварительной частичной оплаты продавцом отгружается товар (выполняется работа, оказывается услуга), стоимость которого меньше суммы указанной предварительной оплаты, то при принятии покупателем этих товаров (работ, услуг) на учет восстановление сумм налога на добавленную стоимость , принятых покупателем к вычету по перечисленной предварительной частичной оплате, производится в размере, соответствующем налогу, указанному в счетах-фактурах, выставленных продавцом при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг).

- Письмо Минфина России от 01.01.2001 №/279

P. S. Мы не исключаем использование рискованного варианта восстановления НДС.

Бухгалтерские записи

№ п/п

Бухгалтерские проводки

Период

Сумма в руб.

Январь 2013

Перечислен аванс подрядчику.

Счёт на оплату, банковская выписка.

Д68.2.НДС К76.ВА

НДС с заплаченного аванса принят к зачёту.

Счёт-фактура от подрядчика.

Апрель 2013

Выполнен первый этап работ.

Акт и справка по форме (Кс-2 и Кс-3).

Апрель 2013

НДС по выполненным работам принят к учёту.

Счёт-фактура подрядчика.

Д68.2.НДС К19

Апрель 2013

НДС по выполненным работам принят к вычету

Счёт-фактура подрядчика.

Апрель 2013

Зачтён аванс (25%).

Бухгалтерская справка.

Д76.ВА К68.2НДС

Апрель 2013

Восстановлен НДС с суммы зачтённого аванса, который ранее был принят к зачёту.

Бухгалтерская справка, Счёт-фактура от подрядчика

Апрель 2013

Перечислена оплата за первый этап.

Счёт на оплату, банковская выписка

60.2 «Авансы выданные»: 177 000 руб.

76.ВА «НДС с выданных авансов»:руб.

Восстановление ранее принятого к вычету НДС нужно делать в нескольких ситуациях, которые на практике не всегда оказываются однозначными. Рассмотрим их применительно к нововведениям 2015 года.

Новое в отношении восстановления налога

Законом «Об изменениях в Налоговом кодексе» от 24.11.2014 № 366-ФЗ с 2015 года в НК РФ внесен ряд новшеств:

  • Для использующих освобождение по ст. 145 НК РФ не с начала квартала в п. 8 ст. 145 НК РФ дополнительно установлен еще один период для восстановления — тот, когда начали применять освобождение.
  • В подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ в список глав, отведенных спецрежимам, добавлена гл. 26.5, что закрепило фактически и так имевшую место (письмо Минфина РФ от 12.05.2014 № 03-07-14/22144) необходимость восстановления налога для ИП, переходящего на ПСН, перед началом работы на этом режиме.
  • Исключен подп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, обязывавший восстанавливать налог по товарам, работам, услугам, ОС, НМА, учтенный в вычетах до начала применения ставки 0%. Нововведение не отменило обязанности по восстановлению налога в отношении расходов, относящихся к этой деятельности (письма Минфина РФ от 27.02.2015 № 03-07-08/10143, от 13.02.2015 № 03-07-08/6693).
  • Правила восстановления налога по недвижимости, если начинается ее использование в деятельности, не облагаемой налогом, исключены из п. 6 ст. 171 НК РФ и перенесены в новую ст. 171.1 НК РФ. Принципиальных изменений в них не сделано, за исключением того, что они распространены на суда (морские, речные и воздушные).

Возможные ситуации восстановления НДС

Восстановление налога становится необходимым при смене условий обложения, касающегося либо всей деятельности плательщика, либо ее части:

  • освобождение от налога (п. 8 ст. 145, п. 8 ст. 145.1 НК РФ) — при этом льготируется вся деятельность;
  • изменение режима (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ) — возможно совмещение налогооблагаемой и освобождаемой от налога деятельности;
  • появление необлагаемых операций (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ) — возможно совмещение налогооблагаемой и необлагаемой деятельности;
  • появление деятельности со ставкой 0% (п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ) — может иметь место совмещение деятельности, облагаемой налогом по различным ставкам.

Кроме того, восстановление необходимо при выполнении ряда действий:

  • вклад имущества в уставный капитал (УК) (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • перемена ситуации по выданным авансам (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • снижение стоимости приобретения, осуществленного ранее (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • поступление компенсации по понесенным затратам (подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Что обязательно при восстановлении?

Прежде всего, необходимо установить величину восстанавливаемого налога и перечень документов.

Не может идти речь о восстановлении налога:

  • если он не был принят к вычету (письмо Минфина РФ от 16.02.2012 № 03-07-11/47);
  • по расходам, которые до возникновения ситуации восстановления уже включены в затраты, относящиеся к облагаемым операциям (письмо Минфина РФ от 08.10.2015 № 03-07-11/57730).

Восстанавливаемый налог нужно занести в книгу продаж. Это делают путем регистрации в ней необходимой суммы со ссылкой на данные:

  • счета-фактуры — основного, на основании которого в свое время сделали вычет, или корректировочного (п. 14 раздела 2 приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137); вместо корректировочного счета-фактуры может быть внесен исходный документ расчета, фиксирующий снижение стоимости (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • бухгалтерской справки, если счета-фактуры нет (письмо Минфина РФ от 02.08.2011 № 03-07-11/208).

Если операция восстановления связана с частичным изменением условий налогообложения, предполагающим последующее их совмещение, то в дальнейшем понадобится:

  • организация раздельного учета затрат, относящихся к совмещаемым условиям налогообложения (п. 1 ст. 153, п. 4 ст. 170, п. 3 ст. 172 НК РФ). Исключение возможно для ситуаций, когда затраты по необлагаемой деятельности не превышают 5% в общей величине затрат (п. 4 ст. 170 НК РФ);
  • регулярное распределение расчетным путем налога, который невозможно прямо соотнести с конкретной деятельностью (п. 1 ст. 153, п. 4 и п. 4.1 ст. 170 НК РФ);
  • принятие в вычеты только той части налога, которая соответствует налогооблагаемой деятельности (с учетом расхождения в сроках принятия к вычету при обложении по разным ставкам), а в отношении необлагаемой — включение его в стоимость приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ) или в затраты (п. 5, 7, 9 ст. 171.1 НК РФ).

Восстановление при полном изменении условий налогообложения

Здесь речь пойдет о следующих ситуациях:

  • освобождение по ст. 145 и 145.1 НК РФ;
  • полный переход на спецрежим — УСН, ЕНВД или ПСН; при переходе на ЕСХН восстанавливать налог не нужно (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • переход к ведению только необлагаемой деятельности (освобождаемой от налога, не признаваемой объектом обложения или выполняемой вне РФ).

Период, предназначенный для осуществления восстановления, может различаться:

  • в квартале, предшествующем началу работы в новых условиях, восстановление делают в случае перехода на спецрежим, при освобождении по ст. 145 (если его применяют с начала квартала) и ст. 145.1 НК РФ;
  • в квартале начала работы в новых условиях восстановление осуществляют при переходе к необлагаемым операциям и при освобождении по ст. 145 НК РФ, если освобождение начинает действовать не с первого месяца квартала.

Восстановление во всех этих ситуациях будет происходить в одинаковом порядке:

  • восстанавливают в полном объеме весь налог, относящийся к тем расходам, которые будут формировать затраты уже при новой системе налогообложения;
  • сумму налога, относящегося к ОС и НМА, высчитывают в пропорции к их остаточной стоимости (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • используют особые правила восстановления для недвижимости (ст. 171.1 НК РФ), которая на дату перехода к новому режиму амортизирована на неполную стоимость или используется плательщиком меньше 15 лет.

Недвижимостью следует считать также затраты на СМР и приобретение судов (морских, речных и воздушных). Восстановление такого НДС делают по 1/10 его полной суммы, относящейся к объекту, на протяжении 10 лет, отсчитываемых с года начала амортизации (п. 4 ст. 171.1 НК РФ). Полную сумму налога формирует не только НДС поставщиков, но и налог, предъявлявшийся к вычету по СМР, осуществленным хозспособом. Если применение объекта в необлагаемой деятельности начато позже года начала амортизации, то реальный период восстановления составит меньше 10 лет. Восстанавливать расчетную сумму нужно в последнем квартале каждого года. В случае проведения реконструкции величину восстанавливаемого налога и срок восстановления корректируют с учетом особенностей, содержащихся в п. 6 и 8 ст. 171.1 НК РФ.

Восстановленную сумму учитывают как расход в расчете налога на прибыль или спецналога УСН (подп. 2 п. 3 ст. 170, п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ). Текущий НДС, поступающий уже в процессе применения нового режима, включают в стоимость приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Восстановление при частичном изменении условий налогообложения

Оно происходит в следующих случаях:

  • частичный переход на спецрежим (т. е. совмещение ОСНО с ЕНВД или ПСН);
  • переход к совмещению облагаемой и необлагаемой налогом деятельности.

Восстановление при этом делают в периоде начала совмещения (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Последовательность восстановления будет следующей:

  • В полном объеме восстанавливают налог, относящийся к прямым расходам, которые в дальнейшем сформируют затраты по деятельности с льготным режимом обложения. В том числе определяют налог, приходящийся на остаточную стоимость ОС и НМА (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ), которые будут использовать только в этой деятельности.
  • По расходам, которые нельзя отнести однозначно к облагаемой или необлагаемой деятельности, потребуется осуществить распределение налога в порядке, зафиксированном в п. 4 ст. 170 НК РФ. Для ОС и НМА, которые будут применять в обоих видах деятельности, сначала нужно рассчитать величину НДС, соответствующую их остаточной стоимости, а затем уже эту расчетную сумму распределить по правилам п. 4 ст. 170 НК РФ.
  • Налог, относящийся к недвижимости, нужно восстанавливать в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 171.1 НК РФ. В отношении недвижимости, которая будет применена только в необлагаемой деятельности, восстановление делают в таком же порядке, как и при полном изменении условий налогообложения. Если недвижимость одновременно используют как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, то налог, относящийся к ней, нужно будет ежегодно в течение того же срока, который определен по правилам ст. 171.1 НК РФ, распределять пропорционально объемам соответствующей отгрузки за период (п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ) и восстанавливать в сумме, отвечающей необлагаемой деятельности.

Восстановленный налог учитывают как расход в расчете налога на прибыль (подп. 2 п. 3 ст. 170, п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ). Текущий НДС, поступающий в процессе работы при совмещении деятельности, будет подвергаться распределению в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 170 НК РФ. Расчетную часть налога, отвечающую налогооблагаемой деятельности, примут к вычету, а приходящуюся на необлагаемую деятельность — присоединят к стоимости приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Восстановление при применении ставки 0%

Причины восстановления при появлении деятельности, по которой применяют ставку 0%, кроются в разнице в определении момента осуществления вычета при ставке 18 (10)% и при ставке 0% (п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ). В первом случае вычет делается сразу, а во втором — в определенный момент, иногда гораздо позднее. Это обусловливает необходимость осуществления раздельного учета налога, относящегося к деятельности по разным ставкам.

Разовое восстановление в периоде начала деятельности со ставкой 0% вне зависимости от того, полностью она переводится на ставку 0% или только часть, потребуется в отношении налога, относящегося к прямым и распределяемым расходам, которые будут включены в затраты при ставке 0%. Восстановление НДС по ОС и НМА, которые начинают использоваться в такой деятельности, с 2015 года не требуется.

В дальнейшем НДС по прямым расходам (в т. ч. по ОС и НМА, приобретенным в период применения ставки 0% и используемым только в этой деятельности) будет учитываться обособленно, а налог по распределяемым расходам, относящимся к ставке 0%, в конце квартала придется регулярно восстанавливать.

Порядок первого восстановления НДС будет таким:

  • В полном объеме восстанавливают налог по всем прямым расходам, относящимся к операциям по ставке 0%.
  • НДС по расходам, которые на момент появления деятельности по ставке 0% нельзя однозначно отнести к ставке 0% или 18(10)% (за исключением НДС по имеющимся ОС и НМА), в конце налогового периода распределяют в порядке, который налогоплательщик установит в своей учетной политике, и восстанавливают в части, относящейся к ставке 0%.

В последующих налоговых периодах налог будет восстанавливаться:

  • периодически — по прямым расходам, которые предполагалось использовать в деятельности по ставке 18 (10)%, но фактически они оказались использованными при ставке 0% (письмо Минфина РФ от 28.08.2015 № 03-07-08/49710);
  • регулярно — по распределяемым расходам в части, относящейся к ставке 0%, в т. ч. по ОС и НМА, приобретенным в период применения ставки 0% и используемым в обоих видах деятельности.

Особенности восстановления по отдельным действиям

При вкладе в УК, осуществляемом имуществом, НМА, имущественными правами, НДС по ним восстанавливают в квартале передачи имущества в полной сумме, принятой ранее к вычету, за исключением ОС и НМА, налог в отношении которых определяют в пропорции к их остаточной стоимости (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Дооценку при этом не учитывают, и в расходы, уменьшающие базу по прибыли, восстановленный налог не включают (письмо Минфина РФ от 02.08.2011 № 03-07-11/208).

НДС с аванса, перечисленного поставщику, восстанавливают на дату либо отгрузки, оплаченной этим авансом, либо возврата аванса от поставщика (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Если в счет отгрузки по условиям договора засчитывается только часть аванса, то восстановление делают лишь в этой части (письмо Минфина РФ от 28.11.2014 № 03-07-11/60891). Кроме того, потребуется восстановить налог, предъявленный к вычету, при списании по сроку давности суммы аванса, невозвращенного поставщиком в случае неисполнения им обязанности по поставке (письмо Минфина РФ от 17.08.2015 № 03-07-11/47347).

При уменьшении стоимости поставки нужно восстановить разницу в налоге на первую из дат поступления любого из документов, отражающих это изменение: документа с расчетом уменьшения или корректировочного счета-фактуры (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). Республики Крым вопрос восстановления по этой причине касается только в части приобретений, совершенных после 18.03.2014 (письмо Минфина РФ от 15.10.2015 № 03-07-11/59070).

При получении субсидий из бюджета, направленных на возмещение затрат, налог по которым был предъявлен к вычету, его нужно восстановить в периоде поступления субсидии и включить в расходы, уменьшающие базу по прибыли (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Распространенные вопросы по восстановлению налога

Все ситуации по восстановлению, раскрываемые в НК РФ, довольно однозначны. Однако в ряде случаев возможны вопросы, например, такие:

  1. Списывают кредиторскую задолженность за товар, по которому НДС при его оприходовании правомерно был принят к вычету — восстановление не нужно (письмо Минфина РФ от 21.06.2013 № 03-07-11/23503).
  2. Длительность производственного цикла, дающая право на неначисление налога с поступившего аванса (п. 1 ст. 154, п. 13 ст. 167 НК РФ), подтверждена в периоде более позднем, чем период получения аванса. Точек зрения две:
    1. начислить НДС по авансу нужно (письмо ФНС РФ от 12.01.2011 № КЕ-4-3/[email protected]):
    2. можно его не начислять, если задержка подтверждения произошла не по вине плательщика (постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2011 № А56-15567/2010).
    Если при этом будет выставлен счет-фактура покупателю, и он возьмет налог к вычету, то при изменении ситуации с подтверждением для него тоже возможны 2 варианта:
    1. НДС нужно восстанавливать (письмо Минфина РФ от 28.06.2010 № 03-07-07/43);
    2. подобного основания восстановления НК РФ не содержит (письмо ФНС РФ от 11.10.2011 № ЕД-4-3/[email protected]).
  3. Имущество похищено, испорчено, изношено и подлежит списанию — налог по нему восстанавливать не надо (решение ВАС РФ от 19.05.2011 № 3943/11, постановление ФАС Московского округа от 15.07.2014 № А40-135147/2013, письмо ФНС РФ от 21.05.2015 № ГД-4-3/[email protected]).
  4. Учтенный в вычетах «ввозной» НДС, уплату которого суд признал неправомерной, надо восстановить. В отношении периода восстановления точек зрения две:
    1. это период, в котором был сделан вычет (письмо Минфина РФ от 03.11.2009 № 03-07-08/224);
    2. вычет был правомерным (постановление президиума ВАС РФ от 03.03.2009 № 13436/08), и восстановление нужно делать по дате решения суда.
  5. Имущество продают по цене, которая меньше остаточной стоимости — с разницы в стоимости налог не восстанавливают (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.02.2009 № А53-7005/2008-С5-37).
  6. ИП прекращает предпринимательскую деятельность, и имущество, в отношении которого применялись вычеты по НДС, остается в его собственности — налог по нему надо восстановить в полной сумме (товары) или в пропорции к остаточной стоимости (ОС) в том периоде, когда делались вычеты (письмо Минфина РФ от 18.11.2013 № 03-07-14/49507).
  7. При изъятии из юрлица имущества его собственником оснований для восстановления налога не будет (постановление ФАС Уральского округа от 15.01.2009№ А07-6912/08).
  8. Передача имущества новому собственнику при реорганизации не влечет за собой обязанности по восстановлению налога (письмо Минфина РФ от 22.04.2008 № 03-07-11/155), но по вопросу восстановления в случае, если новый собственник намерен применять имущество в операциях, не облагаемых налогом, есть 2 мнения:
    1. налог надо восстановить (письмо ФНС РФ от 14.03.2012 № ЕД-4-3/[email protected]);
    2. причин для восстановления нет (постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.04.2014 № А52-1617/2013).
  9. При обратном переходе к налогооблагаемой деятельности восстановленный налог снова принять к вычету невозможно (письмо Минфина РФ от 26.03.2012 № 03-07-11/84).

Статья 170 НК РФ содержит перечень случаев, когда сум-
мы «входящего» НДС по приобретенным ресурсам, принятые
налогоплательщиком к вычету, подлежат восстановлению:

Ресурсы впоследствии использованы для операций, ос-
вобожденных от налогообложения (см. п. ЗЛ.5);

Ресурсы впоследствии использованы для операций по

производству и (или) реализации товаров (работ, услуг),
местом реализации которых не признается территория
Российской Федерации (см. раздел 3.2);

Ресурсы впоследствии использованы для операций, не
признаваемых НК РФ реализацией. Это, в частности,
относится к передаче ресурсов в виде вклада в уставный
капитал создаваемых хозяйственных обществ или това-
риществ (см. п. З.ЗЛ);

налогоплательщик, ранее получивший вычет «входяще-
го» НДС по ресурсам, впоследствии получает освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС
(см. п. 3.1.4) или переходит на специальный режим
(упрощенную систему налогообложения, ЕНВД);

17. ресурсы, используются в операциях, которые облагаются
НДС по нулевой ставке. Восстановление при этом осу-
ществляется в периоде отгрузки товаров (работ, услуг) .
(Подробнее см. п. 3.8.5.)

18. налогоплательщику в соответствии с законодательством
РФ предоставлены субсидии из федерального бюджета
на возмещение затрат по оплате приобретенных товаров
(в том числе импортных). В этом случае восстановить
налог нужно в периоде предоставления субсидий 1 .

Во всех этих случаях восстановлению подлежит:

По товарам и материалам - налог, который был ранее
принят к вычету, в полной сумме;


По основным средствам и нематериальным активам -
налог, который был ранее принят к вычету, в размере
суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) сто-
имости без учета переоценок.

В отношении недвижимого имущества и построенных объектов
основных средств закон содержит особые условия (см. п. 3.7.3).

Восстановленную сумму налога налогоплательщик включа-
ет в расходы для целей налогообложения (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Во всех случаях (кроме перехода на специальные режимы)
НДС подлежит восстановлению в том налоговом периоде, в ко-
тором ресурс использован для операций, не облагаемых НДС.

При переходе на специальные режимы (на упрощенную
систему налогообложения, единый налог на вмененный до-
ход) восстановление налога производится в периоде, предше-
ствующем такому переходу.

Пример 3.24. Восстановление «входящего» НДС

В январе текущего года ЗА О «Пончик» приобрело агрегат для производства пончиков стоимостью 354 ООО руб. (в том числе НДС -
54 ООО руб.). Срок полезного использования агрегата составляет
4 года, или 48 месяцев.

В августе текущего года агрегат был передан в качестве вклада в уставный капитал дочернего предприятия ЗАО «Пончик».
Последствия вышесказанного по НДС будут следующими.

338

В первом квартале:

«входящий» НДС к вычету - 54 ООО руб. В третьем квартале:

восстановление «входящего» НДС по вкладу в уставный капи-
тал - 46 125 руб.

Остаточная стоимость агрегата равна:

300 ООО - 300 ООО х 7: 48 = 256 250 руб. (амортизация начисляется начиная с февраля).

НДС с остаточной стоимости равен: 256 260 х 18% = 46 125 руб.

Таким образом, в третьем квартале у ЗАО «Пончик» возникает дополнительное обязательство по НДС в размере восстановленного налога.

Начиная с 1 октября 2011 г. в НК РФ регулируется ситуа-
ция, когда продавец изменяет стоимость отгруженных товаров
(работ, услуг, имущественных прав) в сторону уменьшения.
В этом случае покупатель восстанавливает в бюджет НДС
в размере разницы между суммами налога со стоимости от-
груженных товаров до и после уменьшения. Восстановление
осуществляется в периоде получения либо первичных доку-
ментов на изменение стоимости приобретенных товаров, либо
корректировочного счета-фактуры (в зависимости от того, что
произошло раньше) (подробнее см. п. 4.3).

3.7.3. ВОССТАНОВЛЕНИЕ «ВХОДЯЩЕГО» НДС
ПО ОБЪЕКТАМ НЕДВИЖИМОСТИ

Особого внимания заслуживает п. 6 ст. 171 НК РФ, ко-
торый устанавливает правила восстановления ранее приня-
той к вычету суммы НДС по приобретенному недвижимому
имуществу и построенным объектам основных средств. (Этот
порядок не применяется в случае, когда объект недвижимо-
сти передается в уставный капитал. В этом случае восста-
новление НДС осуществляется по общей схеме, описанной
в п. 3.6.2.)

Итак, п. 6 ст. 171 НК РФ регулирует восстановление НДС,
принятого к вычету:

16. при проведении подрядчиками капитального строитель-
ства объектов недвижимости и основных средств;

17. при приобретении недвижимого имущества (за исклю-
чением воздушных, морских судов и судов внутреннего
плавания, космических объектов);

18. при выполнении строительно-монтажных работ для соб-
ственного потребления.


Восстановление НДС производится по окончании каждого
календарного года в течение 10 лет начиная с года, в котором
начали амортизировать объект недвижимости.

По объектам недвижимости, построенным подрядным
способом, восстанавливается НДС, предъявленный подрядчи-
ками, а по недвижимости, построенной хозяйственным спо-
собом, - сумма налога, исчисленного при выполнении стро-
ительно-монтажных работ.

НДС необходимо восстанавливать в конце каждого кален-
дарного года в течение 10 лет. Отсчет 10-летнего срока следует

начинать с даты начисления амортизации по основному сред-
ству. Налог к восстановлению рассчитывается в конце каждо-
го года следующим образом:

Общий налог, принятый ранее к вычету по объекту не-
движимости или по построенному основному средству,
делится на 10;

По итогам каждого года из 10 лет определяется доля не
облагаемых НДС операций в их общей сумме;

Эта доля умножается на сумму, полученную в п. 1.

Пример 3.25. Восстановление «входящего» НДС

В декабре 2009 г. ЗАО «Пончик» приобрело здание за 23,6 млн руб.
(в том числе НДС - 3,6 млн руб.\. В январе 2013 г. оно решило пере-
йти на упрощенную систему налогообложения. До этого перехода оно
уплачивало НДС по всей реализации и не имело операций, не облагае-
мых НДС.

До принятия решения о переходе на упрощенную систему налого-
обложения здание амортизировалось ровно 3 года. Следовательно, на
один год приходится 360 ООО руб. налога (3 600 ООО руб. / 10 лет).

Поскольку первые 3 года общество являлось обычным плательщи-
ком НДС и доля необлагаемых операций была равна 0, то восстанов-
ление налога за этот период не происходит.

Начиная с 2013 г. производится восстановление НДС в сумме
360 ООО руб. ежегодно, так как общество больше не платит НДС.

Пунктом 6 ст. 171 НК РФ предусмотрены две ситуации,
когда НДС по объектам недвижимости и построенным основ-
ным средствам восстанавливать не нужно:

Объект находится в эксплуатации не менее 15 лет ;

Объект является полностью самортизированным.


Пример 3.26. Восстановление «входящего» НДС

В январе 2013 г. ЗАО «Пончик» решило перейти на упрощенную систему налогообложения. До этого перехода общество уплачивало НДС
по всей реализации и не имело операций, не облагаемых НДС.

На балансе у ЗАО находится полностью самортизированный
объект основных средств, построенный хозяйственным способом
в 2002 г.

Восстановление НДС, ранее принятого к вычету, по этому объекту не производится.

3.8. НУЛЕВАЯ СТАВКА НДС.
ЭКСПОРТНЫЕ ОПЕРАЦИИ

Генеральный директор ООО «Актуальный менеджмент»,
кандидат юридических наук

Специально для компании «Такском»

В ряде случаев компаниям и индивидуальным предпринимателям необходимо восстанавливать НДС в учете. Но при этом подавать уточненную декларацию требуется далеко не всегда. Компания имеет право подать уточненную декларацию тогда, когда возникла переплата по налогу, и ей это просто необходимо сделать, если сумма налога к уплате стала меньше.

Случаи восстановления НДС

Восстановление НДС предполагает пересчет налоговой базы по НДС и по необходимости доплату налога в бюджет. Вся сложность в восстановлении НДС состоит в том, что в Налоговом кодексе отсутствует полный четкий перечень случаев, требующих восстанавления налога. Приведем случаи восстановления НДС.

Передача имущества в уставный капитал

Передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве: вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ; вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов; передачи недвижимого имущества на пополнение целевого капитала некоммерческой организации (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Дальнейшее использование импортируемых в РФ товаров

Дальнейшее использование приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов и имущественных прав, ввезенных на территорию Российской Федерации за исключением установленных случаев.

К исключениям относятся:

  • выполнение работ и оказание услуг за пределами территории Российской Федерации российскими авиационными предприятиями в рамках миротворческой деятельности и осуществления международного сотрудничества;
  • передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц;
  • передача имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае вывода его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Принятие НДС с аванса при расторжении договора

Отгрузка товаров, выполнение работ, оказание услуг, передача имущественных прав или расторжение (изменение условий) договора, если ранее продавцу перечислены суммы предоплаты, и НДС с аванса принят к вычету.

В этом случае восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету.

Уменьшение стоимости товаров

Уменьшение стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав в случае уменьшения их цены (тарифа) или количества (объема) (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Получение субсидий на приобретение товаров

Получение субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом НДС, а также по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ. В такой ситуации восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Переход на специальные налоговые режимы

Многие налогоплательщики после перехода с общей системы налогообложения на «упрощенку» продолжают заниматься реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. В этом случае необходимо восстановить НДС в учете. Чаще всего необходимость восстанавления НДС возникает тогда, когда компания или индивидуальный предприниматель приобрели основные средства или нематериальные активы, а затем перешли на новый режим налогообложения.

Аналогичная ситуация возникает при переходе на единый налог на вмененный доход или на патентную систему При переходе на уплату ЕСХН суммы НДС, принятые к вычету, восстанавливать не требуется(пп. 2 п. 3 ст. 170, п. 8 ст. 346.3 НК РФ).

Выбытие имущества, не связанное с продажей

Может случиться, что имущество выбыло по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей. К таким ситуациям относятся, например, потеря, порча, бой, хищение, стихийно бедствие.

Как следствие, суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету по указанному имуществу, необходимо восстанавливать. При этом восстановление производится в том налоговом периоде, в котором недостающее имущество списывается с учета в установленном порядке. По амортизируемому имуществу восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости имущества без учета переоценки (Письмо ФНС России от 20.11.2007 № ШТ-6-03/[email protected]).

Однако выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, например, из-за недостачи товаров, не является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (Письмо Минфина России от 19.05.2010 № 03-07-11/186).

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятые к вычету по указанным товарам, необходимо восстановить для уплаты в бюджет. При этом восстановление следует производить в том налоговом периоде, в котором недостающие товары будут списаны с учета в установленном порядке.

Аналогичная позиция была озвучена Минфином в отношении ситуации, когда основные средства были уничтожены при пожаре (письмо Минфина России от 15.05.2008 № 03-07-11/194). Ведомство указало на необходимость восстановить суммы «входного» НДС по товарам и основным средствам, которые были уничтожены в результате пожара, возникшего по вине третьих лиц.

Прекращение индивидуальным предпринимателем предпринимательской деятельности

В этой ситуации восстановить сумму НДС нужно в уточненной декларации, представив ее в инспекцию за те налоговые периоды, в которых суммы этого налога приняты к вычету по товарам, остающимся в собственности физического лица после прекращения им предпринимательской деятельности.

Однако отмеченный пункт является достаточно спорным. Обязанность по восстановлению налога возможно оспорить в судебном порядке. Нормы п. 3 ст. 170 НК РФ содержат закрытый перечень обстоятельств, при которых налогоплательщик обязан восстановливать ранее принятый к вычету налог. Следовательно, данная норма не предусматривает обязанности налогоплательщика восстанавливать к уплате в бюджет суммы НДС, ранее правомерно заявленные к вычету по приобретенным, оплаченным и принятым к учету товарам, которые впоследствии оставлены им в личное пользование (Постановление ФАС СКО от 19.12.2007 № Ф08-8225/07-3067А).

В какой сумме нужно восстанавливать налог? По общему правилу, налог необходимо восстанавливать в той сумме, которая была принята к вычету.В какой сумме нужно восстанавливать налог? По общему правилу, налог необходимо восстанавливать в той сумме, которая была принята к вычету.

Исключение составляют нематериальные активы. Здесь налог восстанавливается пропорционально остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Подача уточненной декларации

Основные случаи, требующие представления уточненной декларации:

  • вы обнаружили ошибки в декларации, и эти ошибки привели к занижению суммы налога к уплате;
  • в ходе камеральной проверки обнаружены ошибки в декларации, и налоговый орган просит представить пояснения;
  • произведена отгрузка товаров на экспорт, однако компания не смогла в установленный срок (181 день) собрать пакет подтверждающих документов.

К подтверждающим документам относятся:

  • контракт на поставку товара с иностранным покупателем;
  • таможенная декларация с двумя отметками;
  • транспортные (товаросопроводительные) документы с отметками пограничной таможни «Вывоз разрешен» и «Товар вывезен».

Если экспорт был осуществлен через посредника, то необходимо представить следующие документы:

  • договор или его копия налогоплательщика с посредником (договор комиссии, поручения либо агентский договор);
  • контракт или его копия посредника с иностранным лицом на поставку товаров за пределы Таможенного союза;
  • таможенная декларация или ее копия с соответствующими отметками таможенных органов;
  • копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с соответствующими отметками таможенных органов.

При восстановлении НДС компания должна фактически восстановить сумму налога и доплатить налог в бюджет. При этом прямой обязанности подачи уточненной декларации по НДС не возникает. И тем не менее лучше будет все-таки подать уточненную декларацию по следующим причинам:

  • не возникнет разницы между уплаченной суммой налога и суммой, указанной в декларации;
  • налоговый орган не будет запрашивать пояснения по расхождениям в декларациях;
  • легче будет пройти выездную налоговую проверку, поскольку суммы НДС, восстановленные в учете, будут соответствовать суммам, указанным в декларации.

А вот исправлять счета-фактуры при подаче уточненной декларации в случае восстановления НДС не нужно.

Действительно, в большинстве случаев продавец продал товар и не владеет информацией о том, какую корректировку налоговой базы производит покупатель. Да и буквальное прочтение законодательства говорит о том, что внесение исправлений в счета-фактуры предусмотрено в случае обнаружения ошибок, препятствующих налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товара (работ, услуг), имущественных прав; наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав; их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю (п. 2 ст. 169 НК РФ). Из этого следует, что если восстановление НДС не связано с ошибками, то и просить контрагента «перевыставить» счет-фактуру не имеет смысла.

В заключение необходимо отметить, что восстановление НДС является далеко не приятной обязанностью налогоплательщика. И она напрямую не связана с подачей уточненной декларации. Но налогоплательщикам рекомендована подача такой декларации при восстановлении НДС, не переделывая счета-фактуры.

Подать уточненную налоговую декларацию по телекоммуникационным каналам связи, можно через который позволяет сдавать отчетность с любого компьютера из любой точки мира, или – надежную программу для офисного ПК. Ваши документы гарантированно быстро и безопасно попадут в контролирующие органы.

Компания или ИП, если они платят НДС, могут что называется, принять к вычету «входной» НДС. «Входным» налогом считается тот НДС, что «сидит» в цене приобретаемых товаров, работ или услуг. Однако иногда бывает необходимо «входной» НДС, принятый к вычету, впоследствии восстанавливать, то есть уплачивать в бюджет. Получается, восстановление НДС приводит к увеличению налога, подлежащего уплате, а восстановленный НДС – это те деньги, на которые увеличится НДС, которые надо заплатить в бюджет.

Если же при покупке товаров, работ, услуг «входной» НДС отсутствовал (например, по причине покупки товаров у упрощенца) или не принимался к вычету (например, по причине отсутствия счета-фактуры), то обязанности по восстановлению НДС быть не может.

Когда нужно восстанавливать НДС?

Случаи, когда необходимо произвести восстановление НДС, прописаны в статье 170 НК РФ (п.3).

Например, восстановить НДС нужно, если материалы покупаются в период применения общего режима, а используются после перехода, к примеру, на упрощенку (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). В этом случае компания обязана восстановить НДС в последнем налоговом периоде перед применением спецрежима. Восстановленный НДС нужно «приплюсовать» к исчисленному, отразив его в стр. 080 раздела 3 декларации по НДС за IV квартал года, предшествующего году, в котором вы перешли на «упрощенку».

Все ситуации, при которых следует восстанавливать НДС, мы объединили в таблице.

Имущество, имущественные права, нематериальные активы (НМА) передаются в качестве вклада в уставный капитал другой фирмы

Подпункт 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ

Товары (работы, услуги), в т.ч. основные средства, НМА в дальнейшем используются в операциях, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ

Основные средства , НМА и иное имущество, передаются правопреемнику при реорганизации юрлица

Подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ

Имущество передается участнику договора простого товарищества при выделении его доли из общего имущества участников договора, или при его разделе

Подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ

Покупатель перечисляет оплату, включая частичную в счет будущих поставок товаров (работ, услуг)

Подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ

Если цена ранее отгруженных товаров (работ, услуг) меняется в сторон уменьшения

Подпункт 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ

При получении субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат на оплату приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом НДС, а также по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ

Подпункт 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ

Восстанавливать НДС надо лишь в вышеперечисленных случаях и этот перечень закрыт. Однако на практике налоговики, зачастую, обязывают компании восстанавливать налог и в других случаях. Например, при ликвидации основного средства до окончания срока его амортизации (письмо Минфина РФ от 18.03.2011 № 03-07-11/61).

Но в подобных ситуациях компания может оспорить действия налоговиков в суде. Арбитражная практика по таким вопросам – в пользу налогоплательщиков.

Восстановление НДС с авансов

При уплате аванса компания, перечислившая деньги, принимает к вычету НДС, учтенный в сумме аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ). Но когда в счет уплаченного аванса она получит товары или работы, принятый НДС к вычету ей нужно будет восстановить (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Делается это в том квартале, в котором НДС по приобретенным товарам принимается к вычету

НДС с аванса восстанавливается в сумме, который приходится на часть оплаты, которую зачтут согласно условиям договора в оплату вышеозначенных товаров, работ, услуг. Об этом напомнил и Минфин России в письме от 28.11.2014 № 03-07-11/60891. Восстановление НДС в 2016 году происходит также, как и в 2015 году. Изменений в законодательство в этой части не вносилось.

Бухгалтерские проводки по восстановлению НДС

В бухгалтерском учете сумма восстановленного НДС отражается по Кредиту счета 68 субсчет «Расчеты с НДС». А вот корреспондирующий счет в каждой ситуации будет свой.

Пример

ООО «Веста» в октябре 2015 г. приобрела товары на сумму 114 000 руб. (в т.ч. НДС – 17 389,83 руб.). «Входной» НДС по этим товарам в сумме 17 389,83 руб. был принят к вычету, поскольку компания на тот момент применяла обычный режим налогообложения.

До окончания 2015 года данные товары продать так и не удалось. А с 1 января 2016 г. ООО «Веста» перешло на упрощенку.

Поскольку товары будут проданы в период, когда ООО «Веста» уже не будет плательщиком НДС, ей придется его восстановить в размере 17 389,83 руб. Сделать это нужно было в IV квартале 2015 г.

Октябрь 2015 г.:

Дебет 41 Кредит 60

96 610,17 руб. (114 000 – 17 389,83) – отражена стоимость приобретенных товаров;

Дебет 19 Кредит 60

17 389,83 руб. – отражена сумма «входного» НДС;

Дебет 68 Кредит 19

17 389,83 руб. – «входной» НДС принят к вычету.

Декабрь 2015 г.:

Дебет 91 Кредит 68

17 389,83 руб. – отражена сумма восстановленного НДС.

 
Статьи по теме:
Лидеры и аутсайдеры Какие страны относятся к аутсайдерам
15-02-2010 13:18 Страны-аутсайдеры получили прозвище PIGS (свиньи) Появившаяся с легкой руки экономистов Goldman Sachs аббревиатура , объединяющая потенциальных экономических лидеров, стала обрастать клонами. Для потенциальных аутсайдеров - Португалии,
Комиссия по градостроительству, государственной собственности и землепользованию
1. Комиссия по землепользованию и застройке (далее - Комиссия) создается в целях подготовки Правил землепользования и застройки в соответствии с Градостроительным Земельным кодексами Российской Федерации, а также для решения следующих задач: Рассмотрение
Что такое сборные конструкции?
Унифицированные, заводского изготовления конструкции. Сборные конструкции в строительстве, конструкции, собираемые (монтируемые) из готовых элементов, не требующих дополнительной обработки (обрезки, подгонки и пр.) на месте строительства. Элементы сборны
Устойчивость и надежность банка
2.2 Анализ депозитных операций ПАО «Сбербанк России» Привлечение средств частных клиентов и обеспечение их сохранности остаются основой бизнеса ПАО «Сбербанк России» привлекает средства в срочные депозиты, вклады до востребования, включая банковские карты